Bei Tantiemen und Gehaltsverzichten beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer kommt es für die Besteuerung entscheidend darauf an, wann Einnahmen steuerlich als zugeflossen gelten. Die aktuelle Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) und die Reaktion der Finanzverwaltung schaffen insbesondere bei Tantiemeverzicht, Gehaltsverzicht und verdeckter Einlage mehr Klarheit für GmbH-Geschäftsführer.
Wann Tantiemen beim Gesellschafter-Geschäftsführer steuerlich zufließen
Für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer gelten beim Zufluss von Vergütungen besondere steuerliche Grundsätze. Da sie maßgeblichen Einfluss auf ihre GmbH ausüben können, kann eine Tantieme bereits als zugeflossen gelten, obwohl noch keine tatsächliche Auszahlung erfolgt ist.
Fälligkeit der Tantieme ist entscheidend
Der BFH hat seine Rechtsprechung bestätigt, wonach Einnahmen aus Tantiemeforderungen gegen die eigene Kapitalgesellschaft einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer grundsätzlich mit Fälligkeit zufließen. Hintergrund ist, dass ein beherrschender Gesellschafter es regelmäßig selbst in der Hand hat, sich einen geschuldeten Betrag auszahlen zu lassen.
Voraussetzung ist, dass der Anspruch eindeutig, unbestritten und fällig ist. Ein Tantiemeanspruch wird grundsätzlich mit der Feststellung des Jahresabschlusses fällig. Etwas anderes gilt, wenn im Anstellungsvertrag zivilrechtlich wirksam und unter fremdüblichen Bedingungen ein anderer Fälligkeitszeitpunkt vereinbart wurde.
Für die steuerliche Gestaltung von Geschäftsführerbezügen ist daher eine klare und rechtssichere Vertragsgestaltung von besonderer Bedeutung. Neben der Höhe der Tantieme sollten auch deren Berechnung und Fälligkeit eindeutig geregelt sein.
Fehlender Bilanzausweis kann steuerlichen Zufluss verhindern
Eine wichtige Einschränkung betrifft Tantiemeforderungen, die im festgestellten Jahresabschluss der GmbH nicht ausgewiesen sind. Nach der BFH-Rechtsprechung fließen solche Forderungen dem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer steuerlich grundsätzlich nicht zu.
Das gilt sogar dann, wenn die entsprechende Verbindlichkeit nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung eigentlich im Jahresabschluss hätte erfasst werden müssen, dies jedoch beispielsweise aufgrund eines Buchungsfehlers unterblieben ist.
Damit kommt der tatsächlichen Bilanzierung erhebliche Bedeutung zu. Für GmbHs und ihre Geschäftsführer empfiehlt es sich deshalb, Tantiemevereinbarungen, Jahresabschluss und steuerliche Behandlung aufeinander abzustimmen und mögliche Abweichungen frühzeitig zu erkennen.
Gehalts- und Tantiemeverzicht: Finanzverwaltung ändert ihre Auffassung
Die BFH-Rechtsprechung hat auch Auswirkungen auf den Verzicht eines Gesellschafter-Geschäftsführers auf bereits vereinbarte Vergütungen. Die Finanzverwaltung hält erfreulicherweise nicht mehr an ihrer bisherigen restriktiven Verwaltungsauffassung fest und hat eine entsprechende Anweisung aus dem Jahr 2014 aufgehoben.
Kein automatischer Lohnzufluss bei jedem Forderungsverzicht
Die bisherige Verwaltungsregelung führte in der Praxis zu erheblichen steuerlichen Belastungen. Verzichtete ein beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer auf Gehalt oder Tantiemen, nahm die Finanzverwaltung regelmäßig einen lohnsteuerpflichtigen Zufluss und gleichzeitig eine verdeckte Einlage in die GmbH an.
Dadurch konnte Einkommensteuer auf Vergütungen entstehen, die dem Geschäftsführer tatsächlich nie ausgezahlt worden waren. Besonders relevant war dies bei krisenbedingten Gehaltsverzichten, Tantiemeverzichten zur finanziellen Stabilisierung einer GmbH sowie Forderungsverzichten zur Vermeidung einer bilanziellen Überschuldung.
Der BFH stellt dagegen stärker auf die tatsächliche wirtschaftliche Verfügungsmacht sowie den Zeitpunkt des Verzichts ab. Damit ist eine differenzierte Betrachtung des jeweiligen Sachverhalts erforderlich, anstatt einen Vergütungsverzicht grundsätzlich als steuerpflichtigen Zufluss zu behandeln.
Was GmbH-Geschäftsführer bei einem Vergütungsverzicht beachten sollten
Für Gesellschafter-Geschäftsführer bringt die geänderte Verwaltungsauffassung mehr Rechtssicherheit. Dennoch bleibt die steuerliche Behandlung von Gehalts-, Tantieme- und Forderungsverzichten vom konkreten Einzelfall abhängig. Insbesondere Zeitpunkt und rechtliche Ausgestaltung des Verzichts sowie die Bilanzierung der Forderung können entscheidend sein.
Ein Vergütungsverzicht sollte daher nicht erst im Rahmen der Jahresabschlusserstellung steuerlich beurteilt werden. Gerade wenn eine GmbH wirtschaftlich unter Druck steht und Geschäftsführerbezüge zur Liquiditätssicherung reduziert oder nicht ausgezahlt werden sollen, empfiehlt sich eine frühzeitige Abstimmung der gesellschaftsrechtlichen, bilanziellen und steuerlichen Folgen.
Auch bestehende Geschäftsführer-Anstellungsverträge und Tantiemevereinbarungen sollten daraufhin geprüft werden, ob Fälligkeit, Berechnung und weitere Voraussetzungen eindeutig und fremdüblich geregelt sind. So lassen sich unerwartete steuerliche Folgen für die GmbH und den Gesellschafter-Geschäftsführer vermeiden.
Die MTG Wirtschaftskanzlei unterstützt GmbHs und ihre Gesellschafter-Geschäftsführer im Rahmen der Steuerberatung, Rechtsberatung und Wirtschaftsprüfung bei Fragen zu Geschäftsführerbezügen, Tantiemevereinbarungen, Jahresabschlüssen und steuerlichen Gestaltungen. Unsere Ansprechpartner stehen Mandanten an den Standorten Regensburg, Kelheim, Straubing, Ingolstadt und Nürnberg zur Verfügung.
